Ein Augenarzt, der seine Patienten medizinisch betreut und versorgt, ist freiberuflich tätig. Das Anpassen von Kontaktlinsen nach einer augenärztlichen Untersuchung, gehört (noch) zur freiberuflichen Tätigkeit. Er ist freiberuflich tätig, solange sich die Tätigkeit des Arztes auf die medizinische Versorgung beschränkt. Anders sieht es aus, wenn der Augenarzt selbst Kontaktlinsen, Arzneien und Hilfsmitteln entgeltlich an Patienten abgibt. Es liegt insoweit eine gewerbliche Tätigkeit vor, mit der Konsequenz, sodass seine Einnahmen hieraus gewerblich sind. 

Der entgeltliche Verkauf von Kontaktlinsen, Arzneien und Hilfsmitteln an Patienten sind anders zu beurteilen. Insoweit wird keine heilkundliche Tätigkeit ausgeübt. Denn der An- und Verkauf von Waren ist grundsätzlich der freiberuflichen Tätigkeit wesensfremd, sodass dies zur Gewerblichkeit führt. Bei einem Augenarzt liegt in solchen Fällen eine gemischte Tätigkeit vor, bei der

• der Gewinn aus dem Verkauf von Kontaktlinsen und Pflegemitteln gewerbliche Einkünfte darstellen, und
• die augenärztliche Tätigkeit zu freiberuflichen Einkünften führt. 

Bei einer gemischten freiberuflichen und gewerblichen Tätigkeit ist grundsätzlich eine einheitliche Beurteilung nicht möglich, wenn sich (wie hier) die einzelnen Tätigkeiten nicht gegenseitig bedingen und derart miteinander verflochten sind, dass sie nach der Verkaufsauffassung als Einheit anzusehen sind. Bei einheitlichen Entgelten für ärztliche und gewerbliche Tätigkeiten muss eine Aufteilung vorgenommen werden, ggf. im Schätzungswege.

Augenärztliche Gemeinschaftspraxis: Erzielt eine ärztliche Berufsausübungsgemeinschaft (Gemeinschaftspraxis) auch Einnahmen aus einer gewerblichen Tätigkeit, z. B. aus dem Verkauf von Kontaktlinsen nebst Pflegemitteln, von Mundhygieneartikeln oder von Massageöl, gelten die Einkünfte der ärztlichen Gemeinschaftspraxis in vollem Umfang als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (= Abfärberegelung gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG).

Konsequenz: Es ist gesetzlich eindeutig geregelt, dass der Verkauf von Kontaktlinsen und Pflegemitteln durch eine ärztliche Gemeinschaftspraxis dazu führt, dass alle Einkünfte – also auch die aus der ärztlichen Tätigkeit – als Einnahmen aus Gewerbebetrieb zu behandeln sind. Das gilt auch dann, wenn der Verkauf um Selbstkostenpreis erfolgen sollte und somit mangels Gewinnerzielungsabsicht insoweit keine einkommensteuerlich relevante Betätigung vorliegt. 

Aber! Eine ärztliche Gemeinschaftspraxis kann neben den freiberuflichen Leistungen auch gewerblich tätig werden und die sogenannte „Abfärbewirkung“ vermeiden, indem die gewerbliche Betätigung von einer zweiten, ggf. personenidentischen Personengesellschaft der Ärzte ausgeübt wird. Entscheidend sind die Beweisanzeichen (z. B. getrennte Bankkonten und Kassen, verschiedene Rechnungsvordrucke, eigenständige Buchführung). Das heißt, die zweite Gesellschaft muss nach außen erkennbar geworden sein.

Ein Steuerpflichtiger, der seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt hat, ist zumindest für diesen Gewinnermittlungszeitraum an seine Wahl gebunden. Das gilt auch, wenn eine Außenprüfung stattfand, die zu einer Änderung des Steuerbescheids führte. Der Steuerpflichtige kann nicht zur Einnahmen-Überschuss-Rechnung zurückkehren, es sei denn, es wird eine Änderung der wirtschaftlichen Verhältnisse und ein vernünftiger wirtschaftlicher Grund für den Wechsel nachgewiesen.

Praxis-Beispiel:
Der Steuerpflichtige hatte seine Wahl zwischen Einnahmen-Überschuss-Rechnung und Bilanzierung getroffen, indem er eine Eröffnungsbilanz aufstellte, seine Buchführung einrichtete und einen Jahresabschluss erstellt hat. In 2019 fand eine Außenprüfung statt. Infolgedessen änderte das Finanzamt den Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und stellte einen Gewinn in Höhe von 33.472,70 € fest. Den Gewerbesteuermessbescheid änderte das FA nach § 35b Abs. 1 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes und setzte einen Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 311 € fest. Der Kläger legte dagegen Einspruch ein und reichte zur Begründung eine geänderte Gewinnermittlung in Form einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung nebst Übergangsgewinnermittlung vor. Hieraus ergab sich ein Gewinn aus Gewerbebetrieb von 21.809,24 €. Das Finanzgericht hatte die Änderung der Gewinnermittlungsart zugelassen, sodass die zusätzliche Steuerbelastung kompensiert werden konnte.

Das Finanzamt war mit dieser Entscheidung nicht einverstanden und hat Revision eingelegt. Der BFH gab der Revision des Finanzamts statt. Der Steuerpflichtige hatte seine Wahl für die Bilanzierung getroffen, indem er eine Eröffnungsbilanz aufstellte, eine Buchführung einrichtete und einen Jahresabschluss erstellte. Diese Wahl ist bindend und kann nicht auf der Grundlage von § 177 Abs. 1 AO geändert werden, da diese Vorschrift keine eigenständige Rechtfertigung für eine solche Änderung bietet. Außerdem gibt es keine verfassungsrechtlichen Gründe, die eine Änderung der Gewinnermittlungsmethode rechtfertigen würden. Das Gleichheitsprinzip und das Rechtsstaatsprinzip werden nicht verletzt, indem der Steuerpflichtige an seine ursprüngliche Wahl gebunden bleibt.

Das Finanzgerichts Köln hat die Einkünfte einer Ärzte-GbR, die ein Corona-Testzentrum betrieben haben, als freiberuflich eingestuft und nicht als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Die Klägerin, eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), betrieb im Jahr 2020 ein Testzentrum zur Erkennung des Corona-Virus, außerhalb der regulären Praxisräume der beteiligten Ärzte. Die Finanzbehörde vertrat die Auffassung, dass die Aktivitäten des Testzentrums als gewerbliche Einkünfte zu betrachten seien, da die Tests außerhalb der regulären Praxisräume durchgeführt wurden und auch von nicht-medizinischem Personal hätten durchgeführt werden können.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin betrieb im Streitjahr in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) in Z ein Abstrich-/Testzentrum (Testzentrum) für den Erregernachweis des Corona-Virus. Gesellschafter der Klägerin waren zu gleichen Teilen zum einen in einer weiteren Gesellschaft bürgerlichen Rechts die in Z niedergelassenen Allgemeinmediziner (Y GbR) sowie die in Z niedergelassene Fachärztin für Laboratoriumsmedizin Frau X. Der Betrieb des Testzentrums erfolgte außerhalb der originären Praxisräumlichkeiten der Gesellschafter. Die beteiligten Ärzte nahmen die Abstriche im Testzentrum selbst vor. Erforderliche Laborleistungen wurden ausgelagert.

Das Testzentrum wurde auf Wunsch des Gesundheitsamtes des Kreises in Betrieb genommen, um das Infektionsgeschehen in den Arztpraxen positiv zu beeinflussen, da erkrankte Personen durch die beteiligten Ärzte im Freien getestet werden konnten und nicht mehr die Arztpraxen aufsuchen mussten. Das Abstrichzentrum war zulassungsrechtlich eine Zweigstelle der Praxen der Gesellschafter. Die Leistungen wurden über Gebührenordnung der Ärzte gegenüber der Kassenärztlichen Vereinigung abgerechnet. Im Rahmen einer Betriebsprüfung gelangte das Finanzamt zu der Rechtsauffassung, dass die Klägerin keine Einkünfte aus selbstständiger Arbeit nach § 18 EStG durch den Betrieb des Testzentrums erziele, sondern gewerbliche Einkünfte nach § 15 EStG.

Das Finanzgericht entschied, dass die von den Ärzten durchgeführten Corona-Tests als diagnostische Vorstufe ihrer medizinischen Praxis anzusehen sind und somit als freiberufliche Tätigkeit gelten. Das Gericht betonte, dass die Tests auf Wunsch der Gesundheitsbehörden durchgeführt wurden, um die Verbreitung des Virus einzudämmen, und dass die beteiligten Ärzte ihre medizinische Expertise nutzten, um die Tests durchzuführen. Daher wurden die Einkünfte aus dem Testzentrum als Einkünfte aus selbständiger Arbeit qualifiziert.

Das Finanzgericht Urteil stellt heraus, dass der Kontext und die Art der ausgeführten Tätigkeiten sowie die Beteiligung qualifizierter medizinischer Fachkräfte entscheidend für die Qualifikation der Einkünfte aus selbständigee Arbeit sind. Der Fall hat grundsätzliche Bedeutung, sodass die Möglichkeit zur Revision zugelassen wurde.

Die 1%-Regelung ist bei der privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs, das keine CO2-Emissionen hat (= reine Elektrofahrzeuge, inkl. Brennstoffzellenfahrzeuge) nur mit einem Viertel der Bemessungsgrundlage (= Bruttolistenpreis) anzusetzen. Dies gilt jedoch nur bei Anschaffungen

• bis zum 31.12.2023, wenn der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 60.000 € beträgt,
• ab dem 1.1.2024, wenn der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 70.000 € beträgt und
• geplant für Anschaffungen ab dem 1.7.2024, wenn der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als den Höchstbetrag auf 95.000 € anzuheben.

In den vorgenannten Fällen sind bei der Fahrtenbuchregelung die anteiligen Kosten anzusetzen, wobei die Abschreibung, die Miete oder die Leasingraten nur mit einem Viertel anzusetzen sind.
Dies gilt entsprechend auch bei der Überlassung eines betrieblichen Kfz an Arbeitnehmer.

Sonderabschreibung: Zusätzlich soll für die Anschaffung von Elektrofahrzeugen ohne CO2-Emissionen ab dem 1.7.2024 eine Sonderabschreibung eingeführt werden, die wie folgt gestaffelt sein soll: 

• im Jahr der Anschaffung = im ersten Jahr 40%,
• im zweiten Jahr 24%,
• im dritten Jahr 14%,
• im vierten Jahr 9%,
• im fünften Jahr 7% und
• im sechsten Jahr 6%.

Diese Sonderabschreibung soll für Neuzulassungen von Elektrofahrzeugen ohne CO2-Emissionen bis Ende 2028 gelten.